נושא המיסוי בכלל ובעסקאות לפי תמ"א 38 אינו פשוט. ננסה לתאר כאן את הנושא ,אך נקדים ונציין כי ככלל המיסים שחלים על בעלי הדירות ישולמו על ידינו, ולכם בעלי הדירות לא תהיה חבות בנושאים אלו.
אז השאלה הראשונה שנשאלת היא – למה בכלל יש לשלם מס על חיזוק הבניין ושיפוצו, ומהוא המס שנוצר?
באופן כללי – על עיסקה מהסוג הזה לא חל מס אחד, כי אם 4 מיסים שונים:
- מס שבח
- היטל השבחה
- מע"מ
- מס רכישה.
נפרט על כל אחד באופן כללי, וכיצד מתקשר לעניינינו:
מס שבח:
מס שבח הינו מס הנוצר כתוצאה מרווח הון הנובע ממכירת מקרקעין. החבות במס הינה על הרווח שנוצר בשל הפרש המחירים בין הקנייה למכירה, ובניכוי הוצאות אם היו למוכר. נשאלת השאלה – מה בעצם נמכר בעיסקה של תמ"א 38?
התשובה היא כי בעלי הדירות מוכרים ליזם את זכויות הבניה לבנות יחידות דיור חדשות. התשלום אותו משלם היזם הינו השבחת הנכס – חיזוק הבניין, שיפוצו, הוספת מעלית, שטחי בנייה כמו ממ"דים, הגדלת שטח הדירה, מרפסות וכו'.
מכיוון שהנכס הושבח – אותו בעל דירה מחוייב לשלם מס על רווח זה, בדומה למס שהיה משלם לו היה מוכר את דירתו ברווח.
בכדי שלא למנוע עיסקאות של תמ"א 38 או לצמצם אותן, שכן המדינה רואה בתוכנית כמצילת חיים, ומעוניינת לעודד את התוכנית, בוצעו 2 תיקוני חקיקה מיוחדות:
התיקון הראשון (תיקון 62) מעניק פטור ממס שבח (ומס רכישה עליו נרחיב בהמשך) בעסקה בה נמכרו זכויות בנייה בהקשר לתמ"א 38, ובכפוף למספר תנאים:
התמורה ניתנה בשירותי בניה לפי התמ"א ולא במזומן או בשווה מזומן ולא בשירותי בניה אחרים.
- חיזוק הבניין בפני רעידות אדמה בהתאם לתמ"א 38 בוצע בפועל.
- התמורה שניתנה לבעלי הדירות הינה "שירותי בנייה לפי תוכנית החיזוק לפי כל אחת מאלה:
- חיזוק המבנה לפי תוכנית החיזור מפני רעידות אדמה
- הרחבת יחידות דיור קיימות במבנה, תוספת 25 מ"ר לפי התמ"א
- התקנת מעלית במבנה
- עיצוב המבנה ושיפוצו
- הסדרת חניות
- בניית מחסנים
- מרפסות שמש
- תשלום לכיסוי הוצאות כרוכות בשירותי בניה לפי התמ"א.
תחת סעיף זה יש לציין כי מוסכם על רשות המיסים תשלומים ליועצים כגון עו"ד לבעלים, שכירות במידה ולא ניתן לגור בדירה במהלך הפרוייקט, שכ"ט מפקח בנייה וכדומה.
יש לשים לב כי על כל תמורה אחרת, אם במזומן או שווה מזומן, יחול מס שבח, ובנוסף תוקף הפטור עד סוף 2016.
התיקון הנוסף לחוק מיסוי מקרקעין (תיקון 74 מ-2012) ניסה לפתור את בעיית המיסוי שהתעוררה עקב עסקאות של תמ"א 38/2 (הריסת הבניין ובניית בניין חדש תחתיו). יש לציין כי התיקון השני תמ"א נכנס לתוקף בתחילת 2010, ועד למועד של תיקון זה המדינה לא הסכימה להכיר בפרויקטים של תמ"א 38/2 כפרויקט של תמ"א 38 לצורכי מיסוי. בכל מקרה, האבסורד הזה תוקן כאשר ניתן פטור גם על פרוייקטים של תמ"א 38/2 עד גובה תוספת הזכויות לפי הוראות התמ"א. הפטור יחול על דירת מגורים אחת בלבד, או שתי דירות מגורים בפריפריה (שם מעוניינת המדינה לעודד את התמ"א בשל חוסר הכדאיות הכלכלית).
היטל השבחה:
היטל השבחה הוא תשלום אותו יש לשלם לוועדה המקומית בגין עליית ערך הקרקע וזאת בשל תכניות חדשות שאושרו על הקרקע. גובה התשלום הינו מחצית מערך ההשבחה. דרך נוספת לראות את הדברים היא כי הוועדה המקומית (עירייה בדר"כ) מבקשת להתחלק עם בעל הקרקע במחצית מהזכויות אותן היא אישרה על הקרקע שלו.
בשנת 2007 נקבע כי יחול פטור של 90% במס זה, כלומר ישולם רק 10% מהמס החל עקב ההשבחה. הפטור החלקי, ושיקול הדעת שניתן בו הסב נזק ואי וודאות כלכלית רבה, מכיון שהתיר שיקול דעת לשר הפנים ולוועדה המקומית. בשנת 2011 החליטה הכנסת על חידוש הפטור בצורה של מתן פטור מלא, ובכך בא הסיפור על סיומו. יש לציין כי עדיין לעיתים חלים בפרוייקטים של תמ"א 38 היטלי השבחה, וזאת עקב ניצול זכויות נוספות שלא מכוח תמ"א 38.
מס רכישה:
מכיוון שיש עיסקה ובה מוכר וקונה, חל על הקונה מס רכישה. במקרה זה הרוכש הינו היזם, והוא משלם את המס בהתאם לתמורה בעיסקה.
מע"מ:
עקב העיסקה של מכירת הזכויות וקבלת שרותי החיזוק, שיפוץ, ותוספות הבנייה חל על המוכר חבות בתשלום מע"מ.
גם בנושא זה בוצע תיקון בחוק המע"מ, אשר נתן פטור ממע"מ. יש לציין כי פטור זה אינו "מע"מ בשיעור אפס", ולכן כמעט שאינו תורם להוזלת העלויות ליזם. רובו ככולו ניתן על הרווח היזמי, אך עדיין ליזם אין זכות לקזז את המע"מ אותו הוא משלם בגין החיזוק, ולמעשה הדבר הופך לעלות נוספת משמעותית לפרוייקט.